Od 1 stycznia albo 1 maja 2021 r. (zależnie od wyboru dokonanego przez daną spółkę komandytową) spółki komandytowe zostaną podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).

Opodatkowanie spółki komandytowej

Osiągany przez spółki komandytowe dochód podatkowy będzie podlegał 19% CIT (wraz z obowiązkiem uiszczania zaliczek na ten podatek w ciągu roku), chyba że spółka komandytowa będzie spełniała warunki kwalifikacji jako mały podatnik (w szczególności wartość przychodu ze sprzedaży z VAT w poprzednim i w bieżącym roku podatkowym nie przekroczyła w roku równowartości 2.000.000 euro) – w takim przypadku stawka CIT może wynieść 9%.

Od 2021 r. zyski z udziału w spółkach komandytowych przestaną być kwalifikowane do źródła przychodów z działalności gospodarczej, lecz będą traktowane jak zyski z udziału w osobach prawnych. W konsekwencji nie będzie możliwe wspólne rozliczenie wyników podatkowych (dochodów lub strat podatkowych) osiąganych w dwóch lub więcej spółkach komandytowych albo spółkach komandytowych i innych podmiotów transparentnych podatkowo. Podobnie wspólnicy spółek komandytowych prowadzący działalność gospodarczą w innej formie (np. jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG) będą musieli odrębnie obliczyć i zapłacić podatek dochodowy z tytułu udziału w spółce komandytowej oraz drugiej (lub kolejnej) działalności gospodarczej.

Faktyczne opodatkowanie wspólników z tytułu zysku wypłaconego przez spółkę komandytową

Wypłata zysku wypracowanego przez spółkę komandytową na rzecz wspólników również będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19%, kreując podwójne opodatkowanie wspólników spółek komandytowych, chyba że zastosowanie znajdzie wyłączenie lub zwolnienie:

(1)        komplementariusz – jako uprawniony do odliczenia CIT zapłaconego przez spółkę komandytową, przypadającego mu stosownie do przysługującego mu udziału w zyskach tej spółki;

(2)        komandytariusz – jako uprawniony do zwolnienia od podatku dochodowego kwoty stanowiącej 50% przychodów uzyskanych przez niego z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej, nie więcej jednak niż 60.000 zł takich przychodów uzyskanych w roku podatkowym (odrębnie w każdej spółce komandytowej), wyłącznie jednak pod warunkiem, że komandytariusz nie jest powiązany z komplementariuszem (w tym poprzez posiadanie 5% udziałów lub zasiadanie w zarządzie komplementariusza bądź w inny sposób szczegółowo określony w przepisach).

Uwzględniając powyższe, w praktyce obciążenie wspólników spółki komandytowej z tytułu zysku wypłaconego przez tę spółkę będzie efektywnie (tj. uwzględniając opodatkowanie wspólnika spółki komandytowej oraz samej spółki) wiązało się z następującym obciążeniem od 2021 r.:

(1)        komplementariusz – każdorazowo 19% wartości wypłaconego mu zysku (brak wzrostu efektywnego opodatkowania w porównaniu do 2020 r.);

(2)        komandytariusz – zależnie od statusu spółki komandytowej jako małego podatnika oraz powiązań pomiędzy komandytariuszem i komplementariuszem:

(a)        19% – jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki: (i) spółka komandytowa będzie małym podatnikiem, (ii) komandytariusz nie będzie powiązany z komplementariuszem, (iii) przypadający na niego przychód spółki komandytowej pozwoli mu skorzystać w pełni ze zwolnienia z opodatkowania (kwota graniczna przychodu przed opodatkowaniem przypadającego na komandytariusza i pozwalającego na pełne skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania wynosi ok. 157.000 zł);

(b)        19% – ok. 26% – jeżeli spełnione zostaną następujące warunki: (i) spółka komandytowa będzie małym podatnikiem, (ii) komandytariusz nie będzie powiązany z komplementariuszem, (iii) przypadający na komandytariusza przychód spółki komandytowej nie pozwoli mu objąć zwolnieniem od opodatkowania całości dochodu;

(c)        26% – jeżeli spełnione zostaną następujące warunki: (i) spółka komandytowa będzie małym podatnikiem, (ii) komandytariusz będzie powiązany z komplementariuszem (tj. nie będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego);

(d)        34,4% – jeżeli spełnione zostaną następujące warunki: (i)  spółka komandytowa nie będzie małym podatnikiem, (ii) komandytariusz będzie powiązany z komplementariuszem (tj. nie będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Możliwe scenariusze działania

Powyższe zmiany mogą motywować do weryfikacji, czy spółka komandytowa pozostanie  optymalną formą prowadzenia działalności gospodarczej. Przy czym uwzględnić należy nie tylko wskazane powyżej zmiany zasad opodatkowania, lecz również skutki w zakresie ubezpieczeń społecznych i zdrowotnego, a przede wszystkim reguły rządzące konkretną formą prawną spółki na gruncie prawa handlowego. Z perspektywy indywidualnego wspólnika kluczowe mogą okazać się zasady dotyczące odpowiedzialności wspólników za zobowiązania spółki, skala i rodzaj prowadzonej działalności, wkłady wniesione do spółki, istniejące powiązania między wspólnikami, ich udział w zysku i potrzeby w zakresie bieżących wypłat ze spółki czy wola reinwestowania zysków spółki.

W konsekwencji pod rozwagę należy poddać w szczególności następujące rozwiązania:

Wariant 1: niepodejmowanie dalszych działań i poszukiwanie innych ulg i zwolnień podatkowych

W ramach tego scenariusza spółka komandytowa funkcjonowałaby w dotychczasowej formie. Nie uległyby zmianom zasady odpowiedzialności za zobowiązania spółki, w szczególności komandytariusz spółki komandytowej nadal odpowiadałby za zobowiązania tej spółki do wysokości sumy komandytowej.

Możliwa jest także zmiana poprzez usunięcie spółki z o.o. z roli komplementariusza z zastrzeżeniem, że inny podmiot wejdzie w rolę komplementariusza, przejmując tym samym nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania spółki.

Spółka komandytowa oraz jej wspólnicy będą mogli korzystać z ogólnodostępnych instrumentów skutkujących obniżeniem wymiaru podatku dochodowego w 2021 r.

Wariant 2: Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę jawną

Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę jawną umożliwiłoby kontynuację jednokrotności opodatkowania dochodu generowanego przez spółkę. Niemniej, w przypadku spółki jawnej nie jest możliwe wyłączenie odpowiedzialności wspólników za zobowiązania spółki, którzy ponosiliby odpowiedzialność za jej zobowiązania.

Dodatkowo, w przypadku przekształcenia spółki komandytowej z udziałem spółki z o.o. w spółkę jawną, konieczne byłoby wyłączenie z grona wspólników dotychczasowego komplementariusza (spółki z o.o.). Pozostanie tego wspólnika w spółce po jej przekształceniu w spółkę jawną spowoduje bowiem objęcie również spółki jawnej podatkiem CIT.

Wariant 3: Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę kapitałową (np. spółkę z o.o.)

Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę kapitałową, np. spółkę z o.o. lub prostą spółkę akcyjną (która ma pojawić się w 2021 r.) skutkowałoby uproszeniem struktury prowadzonego biznesu.

Efekt w postaci zastąpienia spółki komandytowej na przykład spółką z. o.o. można osiągnąć poprzez proces przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o.o. albo poprzez połączenie spółki komandytowej poprzez jej przejęcie przez spółkę z o.o. (na przykład będącą jej komplementariuszem).

Wspólnicy/akcjonariusze nie odpowiadają za zobowiązania spółki kapitałowej, dzięki czemu dotychczasowy komandytariusz mógłby utrzymać swój status podmiotu o ograniczonej odpowiedzialności / nie ponoszącego odpowiedzialności za zobowiązania spółki (niemniej wspólnicy spółki przekształcanej odpowiadają przez 3 lata za zobowiązania razem ze spółką przekształconą).

Powstała w wyniku powyższego spółka z o.o. mogłaby (po spełnieniu ustawowych warunków) skorzystać z tzw. estońskiego CIT, którego główną zaletą będzie odsunięcie momentu opodatkowania zysku do momentu wypłaty zysku wspólnikom oraz obniżenie efektywnej stopy opodatkowania do 20-25% w przypadku tzw. spółek małych oraz 25-30% w przypadku tzw. spółek dużych.

Wariant 4: zamiana komandytariusza z komplementariuszem

Zamiana statusów dotychczasowych wspólników Spólników spółki komandytowej w ten sposób, że dotychczasowi komandytariusze staną się komplementariuszami pozwoliłaby dotychczasowym komplementariuszom (często posiadającym nawet 99% udziałów w spółce komandytowej) skorzystać z opisanego wyżej odliczenia CIT zapłaconego przez spółkę komandytową, przypadającego im stosownie do przysługującego udziału w zyskach tej spółki.

Jednocześnie, dotychczasowy komandytariusz, stając się komplementariuszem, ponosiłby pełną odpowiedzialność za zobowiązania spółki komandytowej. Z drugiej jednak strony taką samą odpowiedzialność ponoszą np. wspólnicy spółek jawnych.

Autorzy:

Joanna Prokurat, doradca podatkowy w Kancelarii Wardyński i Wspólnicy

Krzysztof Libiszewski, radca prawny w Kancelarii Wardyński i Wspólnicy